EVOLUZIONE NORMATIVA

L’art. 97 c. 6 del D.P.R. n. 602/1973, originariamente stabiliva: «Il contribuente in corso in morosità che, al fine di sottrarsi al pagamento delle imposte dovute, abbia compiuto sui propri o sugli altrui beni atti fraudolenti che rendono in tutto o in parte inefficace l’esecuzione esattoriale è punito con la reclusione fino a tre anni».

Tale previsione è stata sostituita dall’art. 15, quarto comma, lett. b), della legge n. 413/1991: «il contribuente che, al fine di sottrarsi al pagamento delle imposte, interessi, soprattasse e pene pecuniarie dovuti, ha compiuto, dopo che sono iniziati accessi, ispezioni e verifiche o sono stati notificati gli inviti e le richieste previsti dalle singole leggi di imposta ovvero sono stati notificati atti di accertamento o iscrizioni a ruolo, atti fraudolenti sui propri o su altrui beni che hanno reso in tutto o in parte inefficace la relativa esecuzione esattoriale, è punito con la reclusione fino a tre anni. La disposizione non si applica se l’ammontare delle somme non corrisposte non è superiore a lire 10 milioni».Le disposizioni in oggetto sono state successivamente abrogate dall’art. 25, primo comma, lett. a), del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74.

DISCIPLINA VIGENTE

Il delitto di sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte è stato introdotto, nell’ambito del nuovo ordinamento delle sanzioni penali tributarie, dall’art. 11 del D.Lgs. n. 74/2000.

Rispetto alla normativa precedente, le nuove disposizioni – che puniscono con la reclusione (da 6 mesi a 4 anni) chi, al fine di sottrarsi al pagamento di imposte sui redditi o IVA in misura superiore a una determinata soglia, «aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva» – non richiedono che sia in atto una procedura di riscossione coattiva dei tributi evasi.

La trasformazione della fattispecie da reato di danno a reato di pericolo rivela l’intento del legislatore di anticipare la tutela del bene protetto, che consiste nell’interesse dello Stato alla effettiva riscossione dei tributi e alla conservazione delle garanzie patrimoniali che assistono il suo credito tributario.

LE FATTISPECIE DI REATO

Le fattispecie fondamentali di condotte criminose sono:

1.dichiarazione fraudolenta;

2.dichiarazione infedele;

3.omessa dichiarazione.

Ad esse si aggiungono altre fattispecie, come quelle relative all’emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti al fine di consentire a terzi l’evasione, all’occultamento o alla distruzione di documenti contabili in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume d’affari, e alla sottrazione alla riscossione coattiva delle imposte mediante il compimento di atti fraudolenti su beni propri o altrui.

ALIENAZIONI SIMULATE

Per quanto attiene all’alienazione simulata, in base ai principi civilistici espressi dall’art. 1414 del codice:

1.il contratto simulato non produce effetto tra le parti;

2.se le parti hanno voluto concludere un contratto diverso da quello apparente, ha effetto tra esse il contratto dissimulato, purché ne sussistano i requisiti di sostanza e di forma;

3.le precedenti disposizioni si applicano anche agli atti unilaterali destinati a una persona determinata, che siano simulati per accordo tra il dichiarante e il destinatario».

Nell’ambito delle alienazioni simulate vengono ricondotte, a titolo esemplificativo:

1.la donazione alla moglie di un immobile originariamente di proprietà del contribuente;

2.l’iscrizione simulata di ipoteca su un bene immobile;

3.la costituzione di fondo.

ATTI FRAUDOLENTI

L’atto fraudolento è invece – in generale – il comportamento inteso ad aggirare, ad ingannare, i contraenti. Si rammenta a tale riguardo la definizione civilistica del «contratto in frode alla legge» (art. 1344 c.c.), secondo la quale «si reputa altresì illecita la causa quando il contratto costituisce il mezzo per eludere l’applicazione di una norma imperativa».

L’APPARATO SANZIONATORIO

A norma dell’art. 11, primo comma, del D.Lgs. n. 74/2000, è punito chiunque, al fine di sottrarsi al pagamento delle imposte sui redditi o dell’IVA, ovvero di interessi o sanzioni amministrative relativi a tali imposte di ammontare complessivo superiore ad euro 50.000, aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui beni propri o altrui idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva.

Elementi essenziali della fattispecie sono dunque:

1.sotto il profilo psicologico, il fine di sottrarsi al pagamento del proprio debito tributario (dolo specifico);

2.sotto il profilo materiale, una condotta fraudolenta atta a vanificare l’esito della esecuzione tributaria coattiva.

Il D.L. n. 78/2010, convertito con legge n. 122/2010, oltre aver ridotto la soglia ad euro 50.000 rispetto alla precedente di euro 51.645,69, ha introdotto una circostanza aggravante specifica, qualora le somme al cui pagamento il contribuente intende sottrarsi siano superiori ad euro 200.000. In tale ipotesi, la norma prevede la reclusione da un anno a sei anni per alienazione simulata o compimento di altri atti fraudolenti sui propri o su altrui beni al fine di rendere inefficace la riscossione coattiva.

SEQUESTRO E CONFISCA PER EQUIVALENTE

Anche per colui che aliena simulatamente o compie altri atti fraudolenti sui beni propri o altrui idonei a rendere in tutto o in parte inefficace la procedura di riscossione coattiva risulta applicabile la confisca per equivalente di cui all’art. 322-ter c.p.

Ciò significa che è possibile la confisca anche di beni diversi da quelli oggetto del reato per un valore corrispondente al loro prezzo.Il pubblico ministero può quindi richiedere al giudice il sequestro per equivalente con le forme previste per il sequestro preventivo di cui all’art. 321 c.p.p.